Kao i u svakoj drugoj poduzetničkoj djelatnosti, cilj je koristiti model koji je u financijskom i poreznom smislu najpovoljniji. Jedan od modela je udruživanje fizičkih i pravnih osoba, koje nastaje zaključivanjem ugovora o ortaštvu.
Ugovor o ortaštvu najčešće se sklapa kada je riječ o poslovima u graditeljstvu kod kojih jedna ugovorna strana ulaže pravo vlasništva na zemljištu, a druga strana strojeve, opremu, novac, znanje i radnu snagu – sve to radi postizanja zajedničkog cilja.
Nakon završetka gradnje pristupa se podjeli ortačke imovine, pri čemu se pojavljuje obveza plaćanja poreza na dodanu vrijednost i poreza na promet nekretnina.
Ugovor o ortaštvu najčešće se zaključuje između pravne osobe koja je obveznik poreza na dodanu vrijednost s jedne strane i fizičke osobe s druge strane.
Kod ugovora o ortaštvu vrlo je bitno odrediti investitora radi izdavanja građevne dozvole i određivanja poreznog obveznika.
Člankom 109. stavak 1. Zakona o gradnji propisano je da se dokazom pravnog interesa za izdavanje građevinske dozvole smatra, među ostalim, i ugovor o ortaštvu sklopljen s vlasnikom nekretnine čiji je cilj zajedničko građenje.
Porezni tretman ortačkih ugovora u građevinskom sektoru bio je tijekom godina različito interpretiran te tijekom dužeg razdoblja nije postojala jedinstvena i jasna porezna i sudska praksa koja bi stvorila jasan model građevinskog pothvata na temelju ortačkih ugovora.
Primjer iz prakse
U nastavku dajemo primjer koji se najčešće pojavljuje u praksi, a to je slučaj kada je jedna ugovorna strana Ugovora o ortaštvu fizička osoba, u pravilu vlasnik zemljišta, koja nije u sustavu poreza na dodanu vrijednost, a druga ugovorna strana je investitor koji je pravna osoba, u pravilu građevinski poduzetnik, koji je u sustavu poreza na dodanu vrijednost.
Ortak, koji je fizička osoba i koji nije u sustavu poreza na dodanu vrijednost, zaključio je Ugovor o ortaštvu s investitorom koji je pravna osoba i koji je u sustavu poreza na dodanu vrijednost, kojim je ugovorio unos vlastitog zemljišta u zajedničku gradnju, na kojem investitor namjerava graditi stambenu zgradu, a nakon izgradnje stambene zgrade investitor će za vrijednost zemljišta, vlasniku zemljišta koje je uneseno u ortakluk, isporučiti dva stana.
U tom slučaju imamo dva prometa nekretnine:
1. promet – kada fizička osoba koja je vlasnik zemljišta unosi zemljište u ortakluk odnosno zajedničku gradnju
2. promet – kada investitor isporučuje stanove ranijem vlasniku zemljišta
U prvom prometu porezna obveza sastoji se od plaćanja poreza na promet nekretnina u visini od 3%, s time da poreznu osnovicu čini tržišna vrijednost zemljišta, a porezni obveznik je stjecatelj nekretnine odnosno investitor.
U drugom prometu porezna obveza sastoji se od plaćanja poreza na dodanu vrijednost u visini od 25%, s time da poreznu osnovicu čini vrijednost novoizgrađenih stanova bez vrijednosti zemljišta, a porezni obveznik je stjecatelj nekretnine odnosno ortak koji stječe ugovorene stanove.
Osnovica za obračunavanje poreza na dodanu vrijednost isključuje vrijednost zemljišta s naknadom za komunalno uređenje zemljišta, stoga se postavlja pitanje izračunavanja pripadajućeg dijela vrijednosti zemljišta u ukupnoj naknadi novosagrađene građevine.
Prema uputi Središnjeg ureda Porezne uprave, vrijednost novosagrađene građevine izračunava se tako da se ukupna vrijednost zemljišta za novosagrađenu građevinu mora podijeliti s ukupnom izgrađenom površinom građevine u m2.
Pri obračunu naknade za izgrađene dijelove građevine (stanove) potrebno je na novoizgrađenu vrijednost građevine pribrojiti i pripadajući iznos vrijednosti zemljišta tako što se ukupna površina građevine pomnoži s iznosom vrijednosti zemljišta po m2.
Treba napomenuti da je nakon obavljenog dijela gradnje ili završetka građenja, građevinski poduzetnik dužan ispostaviti investitoru račun (privremenu situaciju, odnosno okončanu situaciju ako je gradnja dovršena), što podliježe poreznoj obvezi iz Zakona o porezu na dodanu vrijednost.
Naime, odredbe Zakona o porezu na dodanu vrijednost definiraju da je predmet oporezivanja PDV-om svaka isporuka koju obavi obveznik PDV-a ako zakonom nije drugačije određeno.
Tako je odredbama Pravilnika o PDV-u definirano da ako se radi o razmjeni, tada i takva isporuka podliježe oporezivanju.
Dakle, u slučaju kada se radi o razmjeni zemljišta i građevinskog objekta, dolazi do gore navedena dva prometa, prometa kada fizička osoba obavlja isporuku zemljišta prema izvođaču koji snosi troškove gradnje i, prometa kada izvođač obavlja isporuke izgrađene odnosno dijela izgrađene nekretnine, fizičkoj osobi koja je unijela zemljište.
Pritom je važno naglasiti da ako fizička osoba koja je stjecatelj nekretnine otuđuje (prodaje) tu nekretninu stečenu temeljem Ugovora o ortaštvu u roku od dvije godine od dana nabave, dohodak od otuđenja nekretnine smatra se dohotkom od imovine i imovinskih prava, pa podliježe oporezivanju temeljem odredbi Zakona o porezu na dohodak. Dohodak čini razlika između primitka utvrđenog prema tržišnoj vrijednosti nekretnine koja se otuđuje i nabavne vrijednosti uvećane za rast proizvođačkih cijena industrijskih proizvoda.
Dohodak ostvaren otuđenjem nekretnine neće se oporezivati u slučaju kada je:
• nekretnina služila za stanovanje poreznom obvezniku ili uzdržavanim članovima njegove uže obitelji (djeca, bračni drug, roditelji poreznog obveznika, djeca nakon prvog zaposlenja te punoljetne osobe kojima je porezni obveznik imenovan skrbnikom).
• nekretnina otuđena nakon proteka razdoblja od dvije godine, računajući od dana nabave nekretnine.
Ako fizička osoba u razdoblju od pet godina otuđuje (prodaje) više od tri nekretnine iste vrste (računajući od dana stjecanja nekretnine), Porezna uprava izvršit će oporezivanje tako ostvarenog dohotka.
U slučaju otuđenja zgrade s više stanova ili poslovnih prostora, jednom nekretninom smatra se svaki stan ili poslovni prostor. Također, ako se otuđuje građevinsko zemljište ili više zemljišnih čestica, jednom nekretninom smatra se gradilište ili zemljišna čestica.
Ako je prilikom daljnje prodaje jedne nekretnine ostvaren gubitak, a istodobno je prilikom prodaje druge nekretnine ostvaren dobitak, tada se gubitak može odbiti samo od dobitka ostvarenog otuđenjem nekretnine u istoj kalendarskoj godini.
Prema tome, ako Porezna uprava na čijem se području nalazi nekretnina koja se otuđuje utvrdi razliku između vrijednosti nekretnine u trenutku otuđenja i vrijednosti nekretnine u trenutku njezine nabave (uvećane za rast industrijskih cijena), rješenjem će utvrditi ostvareni dohodak od imovine i imovinskih prava te slijedom toga i visinu poreza koji se treba platiti po toj osnovi.
